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【题目】中国企业环境管理系统的改进研究
【第一章】企业环境管理系统优化探究绪论
【第二章】环境管理控制系统的概述
【第三章】几种主要的环境管理体系
【第四章】三种环境管理体系的比较
【5.1】日本企业引入物量流成本法的概况
【5.2 5.3】日本企业环境管理工作对我国的启示
【结论/参考文献】企业环境管理体系建设探析结论与参考文献
二、物量流成本法的国际标准化
由于物量流成本法在日本企业的应用取得到的巨大成功，而且日本企业对于在企业环境管理中运用物量流成本法已日趋成熟。2007 年环境会计国际标准委员会日本产业标准委员会（JISC）向国际标准化技术委员会提出了物量流成本法国际标准化的建议。国际标准化组织于 2008 年成立了一个致力于开发物量流成本法国际标准化的工作组 ISO/TC207/WG8,2011 年该标准发布即《ISO14051-环境管理-一般原则和框架》。该标准为 ISO14000 系列环境管理体系提供了计量工具，填补了 ISO 环境管理体系的空白，为企业引进物量流成本法建立了标准，有利于物量流成本法在全世界范围内的推广。
（一）物量流成本法的基本要素
物量流成本法的基本要素包括物量中心、物料平衡、成本计算和物料流转模型。
物量中心：生产流程中投入和产出在数量和货币两方面进行量化的环节。物料在物量中心被存储或被转化成存货、产品等，物量中心是物量流成本法数据收集的基本单位。首先，物量中心的物质流转和能源利用被量化，其次，原材料成本、能源成本、系统成本和废弃物处理成本被量化。
物料平衡：物料平衡既指整个成产流程的平衡，也指每一个物量中心的物料平衡。进入物量中心的物料最终半成品或物料损失的形式离开，也有可能在一段时间在停留在物量中心形成暂时的存货。但是在这个过程中没有原材料和能源的减少或创造，只存在物料的流转。物量中心的物量投入应该等于物量产出。
成本计算：组织进行管理决策需要考虑财务因素。所以，物料流转的数据应该转化成货币单位以支持决策制定。物量中心中物料流转发生的全部成本都需要被量化，并以货币表示。根据物量流成本法，成本被分为三类物料成本、系统成本和废弃物处理成本。能源成本可以被包括在物料成本中也可以单独核算，但是基于标准化的目的，ISO14051 规定能源成本单独核算。即企业环境成本分为物料成本、能源成本、系统成本和废弃物处理成本。
物料成本、能源成本和系统成本根据流入物量中心的物料最终流入到产品和废弃物的实物比例进行分配。例如 100KG 的物料最终形成 70KG 的产品，30KG物料损失，那么成本的分配比例为正产品 70%,废弃物 30%;废弃物处理成本则100%的分配到负产品中。
物料流转模型：在物量流成本法中，每个物量中心，物质被存储、运用和转化的过程是透明的，而物料在各物量中心之间流转，通过这个可视化的物料流转模型，可以很清楚的对物料损失环节进行定位。
（二）MFCA 的实施步骤
物量流成本法的实施步骤：参与管理、必要的专业知识、边界说明、建立物量中心、识别各个物量中心的输入与输出，以实物单位量化物量流、以货币单位量化物量流，数据汇总与解释，信息沟通，评估改进机会。
参与管理是指组织的管理者应该明白物量流成本法之于环境管理的价值，能够使环境目标和财务目标同意起来，管理层应该支持物量流成本法的实施。
物量流成本法需要的专业知识包括组织内部物料流转的设计、采购、成产的运营知识，工程或技术知识，例如某些化学反应中的物料平衡；质量控制知识；环境知识，例如废弃物生产和处理产生的环境影响；包括成本会计在内的会计知识。
物量流成本法的实施应该首先确认一个界限，可以是一个生产流程、多个生产流程或者是整个生产甚至扩展到供应链。
可以根据生产流程信息、成本中心记录等确定物量中心。如果两个物量中心之间的物料转移过程会出现物料损失或者产生系统成本，那么这个转移过程也应该被确认为附加的物量中心。明确物量中心后，应该对每个物量中心的投入和产出进行分析，首先在实物的角度对物料流进行量化，应该保持度量单位的统一；其次从货币的角度量化物料流，将环境成本划分为物料成本、能源成本、系统成本和废弃物处理成本，根据比例将这些成本分配到正产品和负产品中。
汇总物量流成本法分析过程中所获得的数据，通过分析每一个物量中心的物料损失，可以发现导致重大财务损失和严重环境印象的生产环节。通过进一步分析，得出产生物料损失的原因，并发现改进的机会。运用物量流成本法进行环境管理的结果应该与组织的利益相关者进行沟通。因为物量流成本法提供了关于生产的精确的数据，为提高资源利用率提供了可能，在实施物量流成本法的过程中，管理者应该注意是否存在改进的机会。
综上所述，ISO14051 具有两大特点，第一，将物料成本、能源成本和系统成本按企业“正产品”和“负产品”的实物比例进行分配，既可以将成本的实体和货币两种计量方式结合起来，同时也为环境成本的分配提供了比较简化、容易掌握的方法；第二，因为目前物质流成本为大部分国家和地区还处于学术研究和试验阶段，缺少应用实践的经验，ISO14051 的 MFCA 实施步骤为企业如何开展物量流成本法提供了指导。
三、日本企业环境管理工作对我国的启示
日本和中国都是国际标准化组织成员国，鼓励企业建立环境管理体系，并通过认证。根据国际标准化组织数据，2011 年我国通过 ISO14001 认证的企业达81993 家，且增长迅速。而日本的数据为 30397 家，虽然从数量上我国企业占优势，但是不能否认的是我国企业在环境管理方面的能力距离日本企业还有很大差距。
日本经济已经比较发达，发达经济体的一个重要特征就是在注重经济发展的同时开始重视社会的福利与效益，日本社会无论政府还是企业自身还是消费者的环保意识都非常强。消费者环境保护意识强烈，对产品的“清洁”程度要求就高，而且，日本经济发达，国民富裕，对产品因企业进行环境管理而产生的较高成本有承受能力，因此清洁商品价格也存在弹性，有着较为广阔的市场。另一方面，对于企业生产商来讲，日本企业非常注意品牌形象问题，进行环境管理，降低环境污染可以获得良好的公众形象，绿色环保是商业竞争的重要优势。因此日本企业从组织内部就存在着环境保护的动力，积极主动的建立环境管理系统，在生产经营中改善环境因素。
物量流成本法是环境成本核算的有效方法，目前在日本国内已经得到普遍应用，作为一种全新的成本核算方法，物量流成本法与传统的财务会计方法有着巨大差别，首先，运用物量流成本法需要详细可靠的物料流动信息，包含有关物料流转的数据信息。通过绘制物料流结构图，可以详细分析在每一物量中心的物料流转情况。其次，物量流成本法要求会计人员与生产人员的紧密合作，按生产的环节核算成本，这对企业财务人员提出了更高的挑战。日本是老牌的制造业大国，企业具备比较完善的 ERP 等信息系统，有着推广应用物料流成本法的基础，同时完善的供应链管理使环境管理措施在整个供应链之间的实施成为可能。
另一方面，物料流成本法的推广离不开独特的“产学结合模式”,日本政府大力支持企业进行环保工作，政府与科研机构组成研究小组，对物量流成本法展开研究，并寻找企业试点，物量流成本发在企业环境保护方面的效果使大量的企业开始使用。在这个过程中，实现了物量流成本法核算方法和实施步骤的标准化-ISO14051.
可以看出，日本企业有着很强的内在动力开展环境保护工作，关注在生产活动中减少污染物的产生。虽然 ISO14001 与 ISO14051 等环境管理体系标准均是自愿性的，还是在日本企业内得到了有效推广。
日本企业在环境保护工作方面的经验虽然不能全盘适应我国的现状，但仍然值得借鉴。目前我国经济发展正处于工业化的提高阶段，中低端制造业仍将是我国的重点产业，以劳动密集型生产为主，采用“高污染、高能耗、低效益”的发展模式，企业的原材料与能源利用效率还比较低，生产单位产品耗费的材料和能源还较高，有害物质的排放量还比较大。经济发展在一定程度上还是以牺牲环境利益为代价的。党的十八大把建设“美丽中国”作为执政目标，把生态文明建设作为发展的重要方向，企业要想谋求长期发展，传统的粗放型发展模式已不再适应，企业必须转变发展思路，注重自身环境管理。
现阶段内我国企业环保意识相对薄弱，企业采取环境治理措施大都是迫于环保法律法规的要求，为了躲避罚款而不得已而为之，缺乏环境管理的主动性，企业对环境企业对环境保护责任的缺失直接导致了企业不合理的生产经营行为。建立环境管理体系并通过认证的成本较高，且需时间较长，这也是企业不愿进行环境管理体系认证的一个原因。我国消费者还没有达到为了环保放弃低价的程度，相对于价格、质量等因素，环保还不是消费者最重视的，没有来自市场的吸引力，企业对环境管理更不会有动力了。
我国政府对 ISO14001 环境管理体系认证采用的是自愿原则，不会强迫企业必须通过认证。虽然近年来我国通过 ISO14001 认证的企业数量节节攀升，但大部分情况下，企业建立环境管理体系是企业外部压力的结果，例如，国际贸易中环境管理体系认证是很普遍的贸易壁垒；或者，企业把环境管理体系当做塑造企业“绿色形象”的工具，为了“认证”而“认证”,环境管理体系的建立和实施流于形式，仅仅通过 ISO14001 环境管理体系认证并不能有效提高企业的环境业绩。
环境管理系统缺乏有效的信息系统支持。没有可靠的计量就没有有效的管理。
财务信息是管理决策的基础。传统会计没有将企业生产对环境的影响纳入到会计信息中，缺乏对资源消耗、废弃物排放的确认和计量，因而使企业不能有效的将环境纳入管理当中。企业实施环境管理体系，离不开环境管理会计的信息支持。
环境管理会计的发展为企业环境因素的计量提供了工具。但我国环境管理会计的研究起步较晚，在企业中的应用也很有限。我国环境管理会计在借鉴国外研究已取得经验的基础上，结合我国国情进行了一定的研究，但还处于一个探索阶段。
目前我国常见的环境成本核算手段是产品生命周期法、作业成本法，通过考虑企业原料采购、生产、消费、处理等整个产品生命周期内的环境影响，对环境成本进行确认和计量。这些方法在企业实践中已经得到了一定的运用，但是效果有限。
因为环境成本核算系统成本较高，不符合成本效益原则，在一些中小企业中很难推广。如何提高企业环境管理水平？结合以上分析，我认为可以提出以下建议：
（一）健全环保法律法规，强制企业建立环境管理体系
我国的环境管理体系认证工作一直坚持“企业自愿”的原则，政府不得强制企业建立环境管理体系。但是从以上分析看出，要想加强企业的环境保护工作，完全依靠企业自我的环保意识是不现实的，在当前阶段，企业管理者的环保意识普遍不强，“自愿”并不能使企业真正的采取行动。通过健全环保法律法规，运用法治的强制力量来迫使污染企业进行环境治理。明确企业环境管理具体指标，将环境保护与企业的生产实际紧密结合，这样将有利于推动企业明辨环境影响因素、进行环境成本核算，督促企业的环境管理工作。加强我国环境保护相关法律和政策的可操作性和具体性有利于促使企业真正的将经济业绩和环境业绩结合起来，真正的将环境因素纳入到管理决策当中。
（二）制定鼓励企业环保，建立环境管理体系并通过认证的优惠政策
企业建立环境管理体系需要在组织结构、人力资源等方面做出改变及投入，而且进行环境管理体系认证也需要一定的成本，政府应该给予一定的优惠及便利。
另一方面，鼓励企业进行环保技术的创新与引进，对企业环保设备购买、环保技术投入等活动给予税收等方面上的扶持。我国企业在出口贸易中遇到了较多的“绿色壁垒”,不仅包括产品使用过程中对环境和人体的危害，而且还扩展到了生产流程中的污染物排放等方面，这更要求我国企业实施全面的环境管理措施。
（三）推广物量流成本法
无法准确确认和计量企业的环境因素是环境管理体系建立和实施流于形式的重要原因。因此，引入环境成本核算方法在推动环境管理体系建设中尤为重要，现阶段，工业化、城市化仍然是我国经济发展的重点，高污染、高能耗的企业还有很多。资源的有限性和可持续发展要求企业必须提高资源利用率、降低单位产品能耗、减少环境污染，总的来说，就是提高企业的“生态效率”,物质流成本在德国和日本的实践充分证明了其在降低企业能耗、减少污染方面的功效。
企业普遍缺少相应的技术和资金支持，单靠企业自身来推广物量流成本法是不现实的。MFCA 在日本的发展经历可以看出，政府和科研机构在推进物量流成本法的过程中发挥了巨大作用。日本环境省和经济产业省推动其发展的主要政府部门，日本经济产业省通过编制 MFCA 应用手册、引用模式等相关指导性文件指导企业物量流成本法的应用。此外，大量科研机构为企业提供技术支持。我国可以效仿日本产学研合作模式，建立包括学者、技术人员和专家在内的研究团队，开展对物量流成本法的研究，并在有关企业进行试点，结合我国实际摸索出适合我国企业的物量流成本法。
