摘 要： “互联网+”时代的到来，给管理会计提出了新的要求，同时也提供了新的发展契机，第四张报表的编制正是为适应新形势下的管理会计而提出的。文章首先指出第四张报表在会计报表体系中的定位与分工，以及第四张报表的编制对管理会计的影响；其次根据理论基础，从国家政策、企业价值链、客户体系和内部体系等方面提出第四张报表的编制内容和具体编制形式；最后总结其职能与特点。通过探究第四张报表的编制对我国管理会计的重要性，以期为“互联网+”时代背景下管理会计的优化创新积累经验，并在一定程度上推动企业公司治理与管理运营水平的提升。
关键词： 第四张报表; 管理会计; 企业利益相关者;
引言
在互联网时代下，面对市场的多变性与复杂性，管理会计如何从繁杂的业务数据中提炼有价值的信息，及时反馈经营状况，帮助管理者提升管理水平，成为理论界与实践界的热点问题，因而第四张报表应运而生[1]。2016年10月27日，德勤中国数据分析业务领导合伙人朱磊先生在“2016易观A10大数据应用峰会”上提出了第四张报表这一理念。第四张报表是以非财务数据为基础，通过结构化、标准化方式对企业价值进行反馈的一种新型报表，符合明晰性、相关性和可靠性等报表质量特征。就目前而言，第四张报表与传统三大财务报表之间相辅相成；未来，随着第四张报表内容的不断完善，可为利益相关者提供更多有效且真实的信息，其在反映公司整体业绩方面的作用可能远远超过传统三大财务报表。
一、第四张报表在会计报表体系中的定位与分工
传统会计报表体系（资产负债表、利润表、现金流量表）通常反映以前年度企业的各项业务活动、资产负债、风险资产管理及股东权益存量，对数据的反映具有一定的时滞性，从而造成企业经营行为与市场需求脱节。第四张报表打破了传统会计报表的体系框架，其定位与分工区别于传统会计报表体系中的其他报表，具体可分为以下四点：
（一）体现战略管理的思维模式
第四张报表在编制时，以战略管理的思维为支撑，有助于提升企业决策者的决策质量，从而促使管理会计以战略管理的思维搜集相关信息。2016年，财政部印发了《会计改革与发展“十三五”规划纲要》，要求单位应用管理会计时应当遵循战略导向、融合性、适应性和成本效益原则，并把以持续创造价值为核心的战略导向原则放在了四项原则的第一位[2]。2017年，财政部颁布了《管理会计应用指引第100号———战略管理》，要求管理会计应具备战略管理的思维模式，同时要根据企业战略，从宏观、中观和微观环境着手，做好战略实施部门的协调工作，保障企业战略目标得以实现[3]。
（二）加强企业对风险的识别与控制
第四张报表的编制缩小了我国管理会计与西方管理会计在信息控制职能方面的差距，对企业经营活动做到了事前、事中和事后的控制[4]。第四张报表设立的内部评价体系就是对企业内部控制与风险识别的具体体现，其为利益相关者在企业风险识别方面提供了一定的参考价值。当企业财务信息与第四张报表反映出的信息不一致时，表明企业财务信息可能会存在一定的问题，审计、风险等部门可据此调查，从而预先发现和处理问题。
（三）为利益相关者提供“软资产”信息
随着互联网时代的高速发展，企业利益相关者对“软资产”这一类新兴指标的需求越来越高。“软资产”即商誉、技术等作为一种无法用实体价值衡量的资产，对企业未来发展有着深远的影响。管理会计编制的第四张报表主要针对“软资产”这一指标进行披露，企业的投资者和管理层通过分析“软资产”的相关数据，可及时了解企业关联特征、增长趋势和波动等情况，从而对企业的成长性与未来价值形成有效的判断。
（四）对非财务指标进行可视化披露
“互联网+”时代的到来，使会计数据的来源更加广泛，种类更加繁多，部分数据更是从结构化向非结构化转变，传统数据的分析主要针对企业历史财务数据，难以适应当前市场变化及发展，因此，非财务数据的可视化分析成为当今时代的发展趋势，如对顾客满意度、战略目标、产品和服务质量等进行分析。第四张报表在企业管理中的应用是通过分析企业日常活动中的可视化指标与非可视化指标，有助于增强企业不同层级间的信息传递，规划企业战略，控制企业成本。
二、第四张报表的编制对我国管理会计的影响
第四张报表的编制使得企业发展更加透明化和精细化，在内容编制上赋予了管理会计更多的自主权，报表的编制对我国管理会计产生了诸多影响，具体影响如图1所示。
图1 管理会计影响分析
（一）推动管理会计的创新
第四张报表是数字化时代管理会计在企业管理层面中创新驱动的体现，反映的是新时代企业的文化价值与作用。第四张报表为企业在更广泛的领域匹配和创新资源提供了机遇，同时拓宽了管理会计的组织边界和知识边界。企业当前管理会计的发展，一方面是从企业内部控制拓展到上下游企业价值链，另一方面是从传统的成本预算转变到价值创造和决策管理。基于此，我国管理会计须加大信息管理平台的建设，通过对信息管理平台进行优化创新，将价值链管理过程中发现的优势与劣势逐一列示，扬长避短，制定出严密的规划与预算，从而对企业运营管理提供有利支持。
（二）促进管理会计的思维转型
传统管理会计仅仅依靠局部且有限的数据对企业进行价值评估，缺乏一定的全面性和有效性，一旦有限的数据出现波动，极易造成企业制定的战略偏离企业经营实质。第四张报表的编制应用管理会计中的战略思维，量化企业非财务指标的测量值，从而将战略管理理论与公司实践相融合，使管理层提出的建议更加具有长远性和前瞻性[5]。这有助于管理会计跳出传统管理会计的思维模式，促进管理会计的思维转型。同时，管理会计还要扭转企业数据“无用论”的思想，第四张报表的编制在很大程度上依赖大数据进行信息交换，通过信息交换发现企业数据的相关联性，保障企业管理会计的工作效率稳固提升。
（三）提高管理会计人员的专业素养
首先，管理会计可以通过编制第四张报表的内容总结和学习，挖掘出第四张报表的内在价值，强化财务会计与管理会计间的工作划分，提高管理会计对数据分析的效率；其次，第四张报表形成统一的规范文件后，有助于提高管理会计人才的自我约束意识；最后，第四张报表的编制有助于实现管理会计理论与实务的相互融合，结合互联网的使用，使管理会计人员紧跟时代步伐，从而帮助企业在发展中受益。
（四）提升管理会计的职能作用
现代管理会计可以分为五大职能，具体为预测经济前景、参与管理决策、成本核算、资金管理及部门绩效评价。然而在“互联网+”背景下，企业面临的经济环境更加复杂，贸易竞争更为激烈，因此管理会计需要更大地提升其职能作用。第四张报表通过捕捉国家政策和预测经济前景，使企业管理会计在战略思维指导下充分运用信息平台、绩效评价和政策红利，从而优化企业业务架构，提高资金使用效率，建立起以价值增值为核心的管理体系，极大地提升了管理会计在企业中的职能作用。
三、第四张报表的理论基础
第四张报表理论基础应主要来自于三种理论，如图2所示。
图2 第四张报表编制的理论模型
（一）中国情境理论
我国的管理会计理论研究必须根植于中国管理情境，中国作为世界第二大经济体，基于本国管理情境的管理会计问题是国际会计行业研究的热点问题[6]。此前，我国主要借鉴西方管理会计技术，因国家情境不同，管理会计在我国企业中的应用很大程度上被削弱；如今，根据管理会计的权变性理论[7]，我国管理会计从借鉴西方技术转入到原创性研究。本文通过分析第四张报表内容中国家政策对企业的影响，提出具有原创意义的国家政策指标，用以帮助管理会计量化国家政策对企业的影响。
（二）企业价值链理论
随着外部环境的快速变化，企业不仅要提高内部运营效率，而且需要关注外部市场需求，做到了解需求、创造需求和提供需求，从而谋求企业生存和发展。迈克尔·波特认为每个企业都是整个价值创造作业链中的一环，从原材料的采购到最终产品的消费都在影响企业的成本与效益[8]。第四张报表在价值链的理论基础上更多关注的是企业文化和战略管理等隐性因素。
（三）客户需求理论（客户价值理论）
美国田纳西大学Woodruff教授提出的顾客价值层次模型为客户评价指标体系提供了理论基础，他认为顾客在购买产品前会考虑产品的属性、效能和期望，在使用过程中会将产品价值与产品的属性、效能和期望进行对比，从而得出顾客对产品的满意程度[9]。与传统报表相比，第四张报表所披露的企业信息受众更加广泛，不再仅仅局限于拥有专业技术的财务人员，通过报表中客户需求以及企业所采取的措施可在一定程度反映企业未来发展趋势。
四、第四张报表的编制内容
第四张报表的提出对管理会计为企业提供高质量信息起到了极大作用，但其编制内容尚未形成统一的要求，因此笔者认为在编制第四张报表的内容中应多关
注以下内容：
（一）国家政策
企业的产品、资金和销售等方式决定了企业当下的发展，国家政策是企业发展的风向标，也是企业发展的命脉，它决定了企业未来的发展前景。因此在第四张报表中增添国家政策这一内容，有助于利益相关者做出对企业前景的评估及投资决策。
（二）企业价值链体系指标
企业价值链体系指标是将德勤第四张报表中的渠道维度（供应商、经销商及其他为产品服务的企业）作为基础指标。在此基础上将企业文化和战略管理等作为参考指标加入到渠道维度中，这些参考指标的加入可增强第四张报表在评价企业价值链中的透明度，提高第四张报表披露时的可靠性。
（三）客户评价体系指标
客户评价体系指标建立在企业拥有长期客户的基础之上，因此笔者在原有的第四张报表用户指标（性别、年龄区间、城市和满意度）中，增加了趋势和建议两项内容。在当前市场条件下，客户对产品需求向多元化和个性化发展，企业批量生产的产品难以满足客户个性化需求，第四张报表中的客户评价体系指标能够帮助企业了解客户需求，从而及时调整公司产品策略[10]。
（四）内部评价体系指标
内部评价体系指标是各部门工作业绩考核评价的依据和标准之一，这一体系的建立需要企业赋予各部门一定的权利，将各部门划分成不同层次的责任中心，明确其权责范围。
（五）附注
管理会计人员可以根据企业具体需求编制附注这一项内容，第四张报表中的附注作用与传统财务报表中的附注作用类似，都是对企业报表中未提及的重要事项以简短文字形式进行补充。
五、第四张报表具体的编制形式
（一）国家政策
国家政策对企业的扶持力度存在差异，笔者希望通过对国家政策进行赋值，量化国家政策对企业及行业的整个影响，具体赋值情况如下：
1———通知
2———各个部门的意见、办法、暂行规定
3———国务院颁布的暂行条例、各部委的条例、规定
4———国务院颁布的条例、各个部委的部令
5———全国人民代表大会及其常务委员会颁布的法律
在涉及联合颁布政策时，应以最高的发文部门进行赋值，列表中应将每一项国家政策以文字形式罗列，保障第四张报表公开时的可靠性，增强企业的公信力。最终，管理会计在编制第四张报表时对企业享有的国家政策分值进行求和，得分越高说明企业在某一时期内享受国家政策带来的便利条件越多，企业发展前景也更具有优势。
（二）企业价值链体系
企业价值链体系主要被分成五个阶段：关系疏远型企业、关系较为疏远型企业、关系普通型企业、关系较为亲密型企业以及关系亲密型企业。这五个阶段的划分主要是通过企业管理会计及会计师事务所对企业相关联单位以走访调查等方式进行评价，评分的内容是企业的文化、战略及业务往来等。关系疏远型企业分值设立在0～20之间，说明企业在遇到风险时，基本无法产生协同效应；关系较为疏远型企业分值设立在20～40之间，表明企业具有较弱的协同效应；关系普通型企业分值设立在40～60之间，说明企业在遇到风险时具有一定的协同效应；关系较为亲密型企业分值设立在60～80之间，表明企业具有较强的协同效应；关系亲密型企业分值设立在80～100之间，说明企业具有稳定的协同效应。
（三）客户评价体系
用户作为企业发展的重要因素，对企业价值评估具有举足轻重的影响[11]，仅对用户体系指标赋予数值在很大程度上无法直接体现用户在产品使用过程中产生的需求，因此本指标的设定需要将数值与文字评价相结合，在客户满意度和忠诚度方面赋予数值进行评价，在企业产品及服务方面提出建议，并将建议以精炼的文字形式展现出来。
（四）内部评价体系
企业内部评价体系的建立需要企业充分了解各部门的业务活动并对其制定相应的预算。，根据目标完成率的情况，利益相关人员可以发现公司可能存在的问题，并分析其原因。从根源来说，目标完成率直接反映了企业发展战略的完成度，与企业的经济利益有着极为密切的联系。
传统报表针对企业财务状况编制，格式要求固定，科目的罗列顺序要根据会计准则进行编制。第四张报表在我国的会计准则中尚无明确的编制要求，企业的编制形式可能因企业各自经营现状不同而存在差异性。随着我国对管理会计的重视程度不断提高，对第四张报表的编制形式也提出了更加规范的要求。现阶段第四张报表的编制形式可以多种多样，本文将第四张报表的名称暂定为企业关键因素变动表（如表1所示）。
表1 企业关键因素变动表
六、第四张报表的职能与特点
（一）第四张报表的职能
1. 参与经济决策
决策是在充分考虑各种可能的前提下，通过一定程序对未来实践的方向和原则做出决定。第四张报表参与经济决策的职能主要体现在根据企业决策目标，收集和整理企业有关信息资料。
2. 预测企业前景
预测是指采用科学的方法预计推测客观事物未来发展必然性或可能性的行为。第四张报表通过国家政策制度、客户需求及企业现有生产能力，综合地反映企业未来发展前景。
3. 经济决策评价
第四张报表经济决策评价的职能就是通过建立评分体系，按照企业战略目标和经营方针，对决策所产生的结果进行评价，最终为利益相关者评估企业发展状况提供有利依据。
（二）第四张报表的特点
1. 面向经营管理的未来
第四张报表是用来预测前景、参与决策和评价决策的一种新型报表，发挥面向未来的作用是第四张报表的首要任务，其次才是帮助利益相关者印证财务报表的真实性。
2. 不受公认会计准则的约束
第四张报表不受公认会计准则的约束，主要因为其编制过程是从企业经营发展的实际出发，通过披露企业外部环境帮助企业利益相关者了解企业的经营状况，避免类似于财务造假的事件发生。
3. 关注企业经营的整体性
第四张报表除了对企业日常经济活动的业绩和成果进行评价外，也应从全局出发，认真考虑各项决策与计划对企业价值链的影响，在不损害公司利益的情况下，最大限度地提高企业价值链整体的经济效益。
七、结语
第四张报表的编制需要结合“互联网+”形势的变化制定新的标准，做到科学、准确地反映企业价值。国家政策、企业价值链体系指标、客户评价体系指标及内部评价体系指标共同构成了衡量企业价值的重要标准。本文结合新时代、新要求提出编制第四张报表，以满足企业相关利益者对企业信息的需求[12]。本文提出的第四张报表（企业关键因素变动表）对管理会计未来的发展和创新具体表现在以下两个方面：
(1）第四张报表的编制帮助管理会计从更为广阔的视角了解企业价值链的功能与作用，同时结合企业自身优势分析各类管理活动，如结合企业自身品牌优势打造以品牌效应为基础的管理活动。
(2）第四张报表的编制使得管理会计更好地将我国的法律与会计制度和企业的战略管理相融合，来帮助企业管理层评价与改进企业战略、分析企业经营状况以及为企业可持续发展进行价值和投资评估。
基于上述分析，第四张报表的编制将会更加全面、具体地反映企业的生产经营状况，因此管理会计人员需要不断提高自身的专业素养，使得第四张报表的应用尽快融入到管理会计活动当中。
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