摘要：由于经济的高速发展和人们对科学的深入研究, 自然环境受到人类的影响越来越大。由此造成的环境污染和资源短缺严重威胁着人类的生存环境, 成为经济社会健康发展的绊脚石。企业是导致污染物严重超标的主要原因之一, 对环保问题理所应当负有责任。然而, 如果企业一味地进行环境保护这一非市场行为, 长期下来很可能造成市场失灵。因此, 为解决这一问题, 碳排放权这一概念应运而生, 这是一种高度新颖的环境经济管理政策, 它可以从市场经济这一方面减少企业随意排放碳化气体的行为。碳排放权逃不开市场机制的作用, 其以市场价格进行交易, 又因为市场价格影响企业的经济决策和经营效率, 因此, 如何从会计角度处理碳排放权是目前需要解决的问题。本文通过梳理其他学者的观点, 详细说明了国内学者对于碳排放权会计确认计量的看法以及存在的问题, 并针对存在的问题提出几点建议。
关键词：碳排放权; 环境问题; 会计处理;
人为碳排放导致全球变暖问题日益严重, 全球各国对如何缓解这一现象达成一致意见, 解决由此带来的生态环境破坏问题刻不容缓。为了降低碳排放的浓度, 在能源、环境和人的意识的约束下, 碳排放交易作为一种新型的“低碳经济”的经济激励机制应运而生。企业有权自由交易碳排放权, 因此有必要探讨如何确定碳排放权的会计处理方法。目前, 碳排放权交易的会计研究还处于起步阶段, 这就表明对其确认、计量和披露等问题的深入研究是本文的研究意义。
一、碳排放权会计问题现状
通过对碳排放权现状的深入总结, 我们可以了解到, 中国碳排放权的会计理论和实践探索已经开始。2016年财政部颁布了《碳排放权会计处理规范的征求意见稿》, 初步规定碳排放权的确认和计量的原则, 它为中国碳排放权的公平贸易提供了制度方面的保障。本文综合了相关文献理论, 梳理了各专家学者的观点, 对碳排放权的会计理论探究提出自己的思考和建议, 希望能为我国日后颁布正式准则文件提供理论基础。
(一) 碳排放权确认问题
我国专家对于碳排放权如何进行确认有不同的看法。张鹏认为, 碳排放权应该确认为存货, 按历史成本计量;彭敏等学者支持无形资产论;王艳、李亚培则认为碳排放权应当被视为金融资产, 因为碳排放权具有自己的交易市场, 企业可以按照自身需求根据公允价值进行买入和卖出。闫华红等学者则提出设立“碳排放权”“应付碳排放权”两个新科目, 分别对应与碳排放权相关的资产和负债。
(二) 碳排放权计量问题
张鹏等人认为应以存货的计量方法为主, 采用历史成本, 在以后期间比较成本和可变现净值, 采用较低者入账。何洪峰、刘桂春也赞同以成本入账并提出确认为无形资产的碳排放权, 在每一会计期间, 应该根据实际排放量占企业所有碳信用额的比例进行摊销, 各期摊销金额计入当期损益。王艳、李亚培等学者认为, 如果该碳排放权属于交易性金融资产或可供出售金融资产等金融资产, 那么应采用公允价值计量。在持有期间, 其账面价值根据公允价值变动进行调整, 同时将变动数额计入公允价值损益。
(三) 碳排放权信息披露问题
碳排放信息不仅会影响管理者的决策, 还会深切地影响到企业的经营状况。如何在财务报表中准确、全面地反映和披露这些影响, 成为目前我国会计理论研究的一大重点和难点。对此, 大多数专家学者持统一意见, 即在披露碳排放影响时, 必须遵守信息披露的基本原则, 保证恰当性和公正性, 坚持重要性的质量要求, 确保信息使用者能够据此做出正确的决策。此外, 在披露碳排放权信息时, 有必要在财务报表中增加有关项目, 并对其影响进行表内披露, 同时对难以披露的信息进行解释说明, 确保相关使用人员的信息准确性。
总的来说, 碳排放权作为一个新兴的会计研究领域, 我国对其各方面的研究都处于刚开始的阶段, 我们不能只进行理论研究, 还应当适当联系实际, 做到二者的联合。根据以上观点可以得出结论, 即国内外各学者都认为碳排放权具备资产属性, 但是具体应当将其列为存活、无形资产还是金融资产等, 各学者众说纷纭, 尚未统一。而对于碳排放权的具体计量方式, 专家学者们也各执一词, 难以达成一致。在碳排放权的信息披露方面, 我国相对于国外研究来说较为落后, 没有形成专门针对碳排放权的披露准则, 整体的披露方法还没有完善。
(四) 碳排放权在会计处理上存在的问题
问题主要表现在:一是碳排放权在确认、计量上未达成一致。至今为止, 许多学者对确认碳排放权表述了自己的看法和意见, 有人认为可以确认为非流动资产, 一些学者表示要将其视为可供出售金融资产, 也有些人认为将其视为无形资产更为合理。本文认为, 这些观点未达成一致最主要的原因是确认方法的不同。二是碳排放权的信息披露还存在很多漏洞, 因理论研究十分有限, 在实务应用方面更显经验不足, 在此方面没有一个规范性的准则或规定。
二、针对以上问题的建议
(一) 明确碳排放权的确认、计量方法
不论企业如何取得碳排放权, 也不论其持有意图是什么, 均能导致经济利益的流入或流出。因此, 碳排放权毋庸置疑属于资产类科目, 但是究竟应归类于哪一类, 尚不能形成统一答案。由于碳排放权的作用不能一概而论, 如若单一地把碳排放权归类为某一种资产, 可能不能完全反映其实质, 有以偏概全的风险。
1. 明确碳排放权的确认方法。
对企业来说, 它们有两种方法获得碳排放权, 一是从政府无偿分配得到, 二是公司自己支付购买。我国的意见稿指出, 企业不应该确认政府无偿配额的碳排放权。本文同意该观点, 一方面, 如果企业对政府无偿配额的碳排放量能够进行相对有效的控制, 由于很难准确地将哪一些成本归为碳排放权成本, 那么在有限的配额范围内, 碳排放权既不用于市场交易, 也不带来经济流入和流出, 则不应该确认为资产。另一方面, 如果企业刚获得政府的配额量就将其划分为资产类科目, 那么会导致虚资产的增加, 不符合会计谨慎性的确认原则。对于企业购买的碳排放权来说, 应该设立专门的碳排放权科目。由于企业对使用碳排放权的目的不同, 每个企业的确认可能会导致不同企业之间会计信息可比性的失真。因此最好单独设立科目, 形成一种新型资产, 如此有利于维持碳排放权市场的公平性和有效性, 也有利于会计信息使用者进行比较和做出决策。
2. 明确碳排放权的计量方法。
对于政府无偿配额的碳排放权来说, 由于其不符合资产的定义, 因此企业不应将其归类为资产确认, 而是在备查账簿上进行备注解释。但是这样一来, 可能会无法保证会计信息的有效性和真实性, 且可能会导致会计报表附注信息过量冗长, 不利于会计信息使用者理解。因此有人建议可以在履约时再去对免费配额的碳排放权进行确认。对企业有偿购买的碳排放权进行计量, 如果用于短期持有准备近期出售, 应该以公允价值进行计量不仅可以体现交易的公平性, 也有利于碳排放权信息使用者获得准确的交易价格信息和碳排放权的真实价值。
(二) 制定碳排放权信息披露准则
要想使会计信息使用者进一步清楚明白碳排放权信息, 就有必要在表外信息中对财务报表内信息进行详细的解释说明。本文认为, 碳排放权的表外披露不能仅仅停留在狭义的碳排放信息阶段, 而应当包括在表外详细附上相关国内外会计准则和与该企业相关的碳排放项目的详细说明。此外, 为了方便信息使用者理解, 企业也可以编制一个独立的关于碳排放信息的报告, 该报告可以不单独使用文字描述, 还可以根据自己的需求编制表格、画图等等进行进一步的解释说明, 以符合各类人员了解信息的需求。
三、结束语
本文讨论的主要问题是碳排放权作为一项新的资源如何进行会计处理, 以及企业如何运用传统的财务会计理论来对其进行会计确认、计量和披露。碳排放权具备企业资产的一般共性, 那就说明可以用现成的会计准则和指导意见进行会计处理, 但是其又存在属性上的特殊性, 因此必须在此基础上进行改进。重要是, 碳排放权在交易时和确认计量上都与普通资产有不相同的地方, 这又要求必须不停顿地对传统的财务会计理论进行创新和改革, 不仅要适用于碳排放权的计量, 还需要适应未来可能会出现的各种新资源。由于碳排放权本身的特殊性和会计处理时的复杂多样性, 因此应尽早落实碳排放权在会计处理方面的准则和指导意见。
参考文献
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