2012年以来，国内经济发展速度放缓，发电、钢铁、化工、建材等行业纷纷陷入低迷，受此影响，煤炭需求大幅下滑，煤炭价格持续走低，煤炭企业“十年黄金发展时期”结束。面对国民经济向节能、可持续方向转型的态势，煤炭企业要想实现可持续发展，就必须重视战略成本管理，这是变革煤炭企业传统成本管理的要求，也是煤炭企业生存和发展的必然之路。
一、煤炭企业推行战略成本管理的必要性
当前经济形势下，国内经济发展速度放缓，国民经济向高科技、高效能、可持续方向发展，煤炭企业内外部生产经营条件决定了推行战略成本管理的有利时机与条件。
(一)外部市场环境
1．需求结构发生逆转促使煤炭企业成本管理以买方市场为导向
煤炭企业无论是计划经济时代还是过去十年黄金发展时期，企业经营的重心一直是产品生产，只要生产出来，就不愁卖不出去。而当下，煤炭市场发生逆转。一是煤炭产能超前问题较为严重。2013年全国煤炭产能预计在40亿吨以上，远超35亿吨左右的需求量，产能过剩严重。二是限煤、控煤政策不断出台，煤炭需求降低。随着我国工业发展转型、环保要求的提高以及新能源快速发展的冲击，风能、水能、太阳能、生物能等清洁能源将成为工业转型升级的重要支撑。节能减排政策以及新能源的推广和利用，将会消减煤炭消耗。三是煤炭全面市场化后，打破了行业原有的价格形成体系，在供大于求的形势下，各大企业集团之间为保市场份额，竞价竞销将更加激烈。
2．全球化竞争日益激烈
近几年来，国家放开煤炭进口限制，煤炭进口量逐年上升，2012年已达到2．9亿吨。进口煤炭通过海进江延伸到国内腹地，依靠低廉价格优势不断抢占国内煤炭市场。随着进口煤炭量的不断增加，国内煤炭企业竞争压力不断加大。
3．科学技术更加先进
当前国内煤炭开采主要采用传统工艺，工艺复杂，危险系数高，对地表环境破坏大，产品消耗对空气污染大，已经不适应时代发展要求。而煤化工、煤转气等技术条件日臻完善，可以为煤炭企业进行转型提供科技支持。
(二)煤炭企业传统成本管理存在的不足
1．缺乏产品周期观念，产品成本核算不实
一方面，煤炭企业将生产成本与期间费用分开核算，煤炭产品成本只包含与生产有关费用，即制造费用。也有煤炭企业核算原煤成本时考虑管理费用和财务费用，无论制造费用，还是同时包含管理费用、财务费用，片面认为只有这些费用与煤炭生产有关。另一方面，煤炭企业将资源购置、矿井建设、环境治理、关闭转产、可持续发展基金等费用项目排除在成本之外，也造成煤炭成本偏低。
2．缺乏产品时空概念，管理手段匮乏
近10年是煤炭行业发展的黄金时期，大多数时候产品不愁销售，在煤炭产品成本控制上存在以下问题:一是鉴于国家对煤矿安全生产监管的严格，大多煤炭企业只注重对管理费用的控制，而对生产过程、安全治理的投入不计成本高低;二是忽视材料供应、后勤服务、产品销售等过程中的成本管理，只注重产品形成过程中的成本管理，特别是国有煤炭企业，辅助、后勤等部门机构庞大，人员臃肿，成本比重累年上升，最终形成尾大不掉局面;三是只注意矿井建成后正常生产经营情况下的成本管理，忽视投产前矿井投资概算、关闭后转产费用以及关闭后环境恢复、人员安置等成本管理;四是在煤炭产品具体管理手段上，部分煤炭企业认为煤炭产品生产特殊性太强，面临难以控制的复杂地质条件，成本投入无法预测，以至于煤炭产品事前成本管理薄弱，成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性，可有可无，成本计划缺乏科学性、严肃性，可增可减。煤炭成本管理存在管理手段的单一性和管理方向的盲目性。
3．缺乏战略思想，成本管理短期行为明显
当前煤炭企业，特别是国有煤炭企业，其管理者大多由政府机构任命，经营者任期一般3－4年，有时更短，流动性较强，致使企业战略发展目标和定位经常调整，企业发展阶段性特征明显。为达到任期目标，部分管理者往往通过短期获利手段粉饰财务报表数据。一是通过不入、少入、延期入等手段隐匿成本。二是过度依赖提高产量对降低单位煤炭成本的效果。简单理解规模效应认为，产量越高，产品成本就越低，或者通过提高产量，造成库存高企，将生产过程发生的成本转移或隐藏于存货，提高短期利润。短期经营者通过一系列短期行为，美化业绩，积重难返，给企业成本管理改进带来巨大困难。
4．缺乏有效信息，无法实现全面成本管理
煤炭企业传统成本管理过分依赖现有的成本会计系统，而现有成本会计系统与成本管理是两个系统，不同的管理人员对会计信息的使用有不同的理解。仅煤炭成本的核算就包括制造成本法、生产成本法、完全成本法等，导致企业与企业间横向指标缺乏可比性，不能提供企业管理者所需的有效信息。另外，传统的成本管理对象局限于产品财务方面的信息，不能提供企业管理者所需要的非财务方面的信息，例如资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场和销售渠道等的信息，难以起到为战略管理提供充分信息的目的。
二、煤炭企业推行战略成本管理应注意的问题
(一)梳理企业内外环境，做好战略定位分析
1．确定定位分析方法
煤炭企业可以采用SWOT分析法，从自身规模大小、技术高低、劳动力成本、成本转移能力、发展机会、现有竞争者、与供应商谈价还价能力等方面，确定企业自身强势、弱势和面临的机会以及威胁要素，并据此选择业务战略方法，同时使业务弱势和环境威胁降至最低。
2．确定基本竞争战略
煤炭企业适合成本领先战略，具体原因如下:一是煤炭企业特别是大型煤炭企业集团大都具备材料供应－煤－洗煤－建材/化工/发电等产业链经营，从而能够更有效控制价值链活动，从而控制成本驱动因素。二是煤炭企业具备改造企业价值链能力，对价值链进行重构以省略或者跨越一些高成本的价值链活动，从而达到价值链上累计成本低于竞争对手。
(二)拓宽成本管理空间，进行价值链分析
1．内部价值链分析
一是删除和改进价值链上不增值作业。在作业成本核算的基础上，要进一步确认煤炭生产过程中的作业哪些是有价值的，哪些是没有价值的，对煤炭生产过程中的作业进行描述和评价，将作业划分为增加价值的作业和不增加价值的作业。对增加价值的作业予以保留，并设法进行改进，以降低消耗或提高价值;对不增加价值的作业尽可能加以消除，比如采掘中的无效进尺、设备空转等环节。
二是分析煤炭产品成本构成，确定成本管理重点。煤炭产品成本构成中的材料成本、人工成本、安全成本合计达到总成本的65%以上，因此，煤炭企业要想降低煤炭成本，应提升机械化程度，减少材料投入，引进先进的煤炭开采技术，提高工人工作效率，同时在开采的各个环节严格把关，保障开采环境的安全。
2．行业价值链分析
一是煤炭企业可以考虑与上游企业进行战略合作。通过与上游企业的战略合作，可以从设备供应商、原材料供应商那里获得更有利的价格，以降低企业的采购成本。
二是煤炭企业可以考虑与其下游企业进行前向整合，通过投资、兼并或重组收购下游火电、钢铁、建材和化工行业，实现煤炭企业投资多元化，减少煤炭企业的投资风险。
3．对竞争对手价值链的分析
近年来，大批小煤矿相继关停，煤炭行业进入壁垒抬高的阶段，竞争对手普遍具有较高实力，煤炭行业竞争愈加激烈。煤炭企业要想实现更高更强和可持续发展，除了提升企业自身综合实力之外，还要对竞争对手做全面的了解和分析，掌握竞争对手的价值链情况，通过分析竞争对手的价值链，明确企业与竞争对手相比的成本态势，然后通过建立标杆、引进新技术、学习先进开采方法和采煤工艺、提升管理水平等措施提升自身竞争力。
(三)拓宽成本管理视野，做好成本动因分析
成本动因是指成本的驱动因素，即引起产品成本发生的原因。传统的成本管理往往将产量假定为唯一重要的成本动因，事实上很多事例表明，对于变动成本和固定成本往往难以界定，其区分也只有在一定时期的一定范围内才能成立，当产量上升时平均成本并非下降而是提高，这显然不能满足企业长期成本管理的需要。而战略意义上的成本动因立足于企业的整体高度，具有更广阔的视野，给战略成本管理提供了一种更为有效的工具。战略性成本动因可分为结构性成本动因和执行性成本动因两大类。
1．做好结构性成本动因分析
一是进行规模效益分析。煤炭企业必须进行规模分析，以规模经济为主要成本动因取得竞争优势，注意和防范规模不经济。二是进行整合程度分析。要根据市场的变化，及时做出实施整合或者解除整合的决策。三是进行技术分析。煤炭企业借助先进的技术手段对煤炭开采过程、管理方式等进行功能再造，可以有效地降低成本，同时使得企业拥有持续竞争优势。四是进行地理位置分析。矿井改造、扩建和新建，要考虑地理位置，降低销售成本。
2．做好执行性成本动因分析
一是树立全员参与思想。大部分煤炭企业仍为劳动密集型企业，人员投入多，因此，煤炭企业应通过建立各种激励制度鼓励员工参与，培养全体员工成本节约思想。二是制定全面质量管理制度。在煤炭企业战略成本管理中，应从质量和成本两个方面来定位企业应该采取的战略，摒弃为了一味追逐成本降低而损害产品质量进而导致企业竞争优势削弱的短浅做法，做到保证产品质量和用户利益的同时又能够在最大程度上降低煤炭产品的成本。三是提升生产能力利用率。受固定性成本较高影响，煤炭企业要以企业整个周期的正常生产能力利用率水平为基础，提升产量，摊薄固定成本，从而降低企业的成本。
(四)建立成本管理保障措施体系和绩效评价体系
煤炭企业应该有效地构建成本管理保障和绩效评估体系。成本管理保障就是对成本进行优化管理，但是需要满足基本的生产和建设的需求。在成本管理的保障措施中需要满足管理方法的有效性以及管理措施的执行性。要努力提高财务人员成本管理素质，加强成本管理基础工作;要大力发展信息技术，实现成本管理手段创新;要建立现代企业制度，转换经营机制;要完善责任成本管理方法。
成本管理的绩效评估是以企业的战略为基础所进行的财务和非财务相互结合的管理方式，是以内外部指标，对于战略目标进行动态化的衡量，有效地指导战略目标的完成以及进行信息反馈供管理参考。煤炭企业在指标设置上要以反映竞争能力变化、生产流程效率、资产运营效率、成本管理效益等指标为主。
总之，在当前经济发展速度放缓、发展模式转型的形势下，煤炭企业的传统发展模式和管理方法已经不能完全适应激烈市场竞争环境，煤炭企业必须紧紧抓住时机，对周围的竞争环境进行有效性调查分析，寻找突破口，并实现新的管理模式，推进煤炭企业的持续发展。作为一种长远的战略考虑，煤炭企业实施企业战略成本管理势在必行。
参考文献:
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