摘 要： 公允价值是当前国际上最前沿的会计计量属性之一。本文先明确了公允价值的含义, 然后针对我国市场经济中存在的一些实际问题, 讨论公允价值在应用过程中遇到的阻力, 最后探索了提高公允价值应用可行性的对策。
关键词： 新会计准则; 公允价值; 计量属性;
公允价值在新会计准则中已经越来越趋于国际化, 其目的就是要与国际社会同步发展, 培养出一个新型的、能够与当今世界发展完美契合的准则。在这个全新的准则当中, 其新产生的公允价值代表了我国的会计学正在一步一步走向世界, 与世界接轨, 更加有利地改善我国对信息获取方面的精准程度, 对于构建我国新的会计价值体系有着非同一般的意义。公允价值的产生和发展, 对会计计量的发展史也是一种成功的改革。公允价值在取得、计量的可靠性以及公允价值如何融入到已经相对完善的会计准则体系中都存在不完全统一的观点, 所以公允价值成为国内外会计领域研究具有颇多争议的前沿问题。
一、公允价值的研究背景
资本市场的飞速发展促使会计的目标发生转变, 原来的会计只是负责向政府提供宏观经济管理所需要的一些信息, 而今会计转变成为了一种为投资人等利益相关者提供信息的媒介。这就要求会计信息的准确性必须达到需要的质量水平, 并使会计提供的信息相关性加大。会计信息之间的相关性增大。相对于历史成本, 公允价值能够更准确地反映企业资产和业绩的财务信息。所以公允价值成为增加信息相关性的关键工具。国际上比较发达的经济体都把公允价值作为会计计量中最重要的一个计量属性。
从计量属性角度看, 历史成本计量模式的局限性越来越不能忽视, 如历史成本只能提供过去的信息, 但是对于如今价格跌宕起伏的市场现状来说, 它既不能客观有效地体现出企业所拥有的资源在报告日的实际价值, 也不能客观反映企业的实际获利能力。就资产来说, 动产的历史成本通常高于当前公允价值, 不动产的历史成本通常远远低于历史成本;就获利能力来说, 根据历史成本计提的折旧也会影响到企业的损益。所以对于会计报表的使用人来说, 用历史成本计量属性提供的信息来作为决策的参照是不科学的。公允价值主要是以公平交易为发展基础, 能够非常准确而且客观地体现该商品的价值量, 代表着财务会计的发展方向, 从某种意义上来说, 公允价值在一个国家或者地区的应用程度直接体现了这些国家或者地区国际化的进度。
二、公允价值理论体系
(一) 公允价值的涵义。
我国会计准则认为公允价值是熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格, 或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中, 熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。公允价值是在市场信息以及市场变化的基础上产生的, 它与市场的变化和发展形势有着紧密的联系。然而公允价值和当前财政报告又大不相同, 前者统计的主要内容是资金方面的一些动态变化, 后者只是对静态的成本和利润进行分析和统计, 相比之下, 公允价值更能体现出将来一段时间内资金的变化轨迹。
(二) 公允价值的特点。
1. 公允价值具有动态性。
公允价值是在交易双方一定要本着自愿的原则、在相互了解的基础上进行交易行为形成的价格。即使是同一个交易, 在不同的时间或者不同的地点进行交易的时候也会产生不同的公允价值, 这也正是公允价值具有动态特点的原因所在。在如今经济市场飞快发展变化的大环境中, 能够及时、全面地反映出这些经济信息的公允价值正在起着越来越重要的作用。
2. 公允价值具有相关性与可靠性。
历史成本具有可靠性, 但是缺乏相关性, 而公允价值对于立足现在和面向未来的, 很显然具有相关性, 可靠性取决于存在活跃市场或者能够科学合理地计算未来现金流量的现值。随着市场的完善和预测方法的进步, 要想实现价值和公允价值的可靠性和相关性是完全可以做到的, 所以, 公允价值体现了会计真实与公允观的最理想目标, 可以达到相关性与可靠性的统一。
3. 公允价值具有可操作性。
可操作性的关键问题是如何取得各个会计要素的公允价值。从现行会计准则对公允价值的界定分析, 公允价值是现实状况下的估计值, 并非已经发生的成交价值。取得公允价值的有利证据就是活跃市场的现时价格, 这个问题对于我国正确市场来说可以用交易日的证券成交价格作为活跃市场现时价格的依据。如果不存在活跃市场, 可以根据各种会计要素的来源, 采用各种科学合理的资产评估技术来确定公允价值。随着我国市场经济不断向纵深发展, 国家各种经济政策的不断完善, 公允价值的可操作性更统一实现。
三、公允价值在应用中存在的问题
虽然公允价值计量属性在新会计准则中得到了广泛应用, 但是在实务中依然存在以下问题。
(一) 公允价值计量的可靠性问题。
对于可靠性的问题, 它是在公允价值应用过程当中的一道非常大的阻碍, 人为进行市场信息的判断、市场信息的复杂多样等原因都使得公允价值的可靠性得不到保障。主要体现在以下几方面。
1. 我国市场环境尚不完善。
在三十多年的改革开放进程中, 中国的市场经济体制已经初具规模, 虽然在总体上已经取得了很多的进步, 但还是有着很多的不足之处。比如说我国的股权市场尚未发展完全;外汇市场还没有进行开放;很多的市场要素还没有完全发育好, 起不到应有的作用。所以, 在这些困境当中, 想要形成一个真正的公平公正的市场价格是有难度的。
2. 我国的会计监督体系存在漏洞。
《公司法》规定了我国的企业组织形式包括个人独资企业、合伙企业和公司制企业, 公司制企业又分为股份有限公司和有限责任公司。对于现代企业制度比较健全的公司制企业尤其是那些已经上市的大公司以及外资企业在审计监督方面做的比较好, 但是其他的企业就必须要有国家工商、审计和税务部门的监管和约束才能达到要求。况且即使上市公司还有很多监管不力的现象发生。在这种情况下, 公允价值的可靠性就无法保证。
(二) 公允价值计量的可操作性问题。
公允价值的应用不仅涉及方面多, 而且来源渠道广, 因此公允价值的实际可操作性面临着非常多的难题。公允价值就是在公平的条件下双方都认同的价值, 这就要求公允价值的获取途径是合理合法的, 这是大家普遍认可的。而想要获取准确的公允价值就需要会计机构对人员职责进行合理的安排, 对市场进行准确的调查, 经过严密的计算, 作出详细的报告公开公允价值。这些不仅涉及到会计制度和行为准则的问题, 还涉及到税务计算、财务报表、市场调查等一系列问题, 这些都是公允价值计量操作过程中无法避免的问题。
(三) 公允价值计量取得的成本。
在当前技术水平下, 公允价值的取得比历史成本更有难度, 所以公允价值的实施成本更高, 这也是推行公允价值必须考虑的重要问题之一。公允价值的实施需要专业的市场调查员搜集信息, 专业的评估人员进行准确的评估, 这不可避免会导致公允价值的审计费用提高。公允价值的取得成本由真实性和信息获取的难易程度决定。一是真实性。想要提高真实性, 就需要投入更多的资金和人员进行相关的调查, 实施成本较高。二是公允价值信息取得的难易程度。信息获取的难易程度受经济环境的影响较大, 如果经济相对稳定, 企业的资金也会相对稳定, 就可以以较小的成本获取准确的信息;如果物价不稳定, 变化快, 企业的资金也会随物价进行改变, 这时信息的获取就相对困难, 实施成本大。如果市场的价格相对公开透明, 这也有利于降低实施成本;相反, 则实施成本高。我国的市场化程度和西方的发达国家相比仍有一定的差距, 活跃在市场上的公开标价仍不能代替公司的资产和负债, 这就需要采取实施成本高的技术来获取其公允价值。如让专业的评估计量团队对其进行资产评估, 才能得到相对准确的公允价值, 这不符合财务中的“成本-收益”原则。
(四) 公允价值计量灵活性衍生的问题。
公允价值是在公平公正公开的条件下双方协商一致的价格, 而不一定是和产品本身的价值相匹配的。公允价值的定价方式是多种多样的, 可以是物品本身的价值, 也可以是市场行情下的价值或者是交易双方协商的价值, 这就导致企业的管理层具有公允价值的决定权。然而由于我国的市场化机制不健全, 出台的相关政策存在漏洞, 造成企业的规模参差不齐, 内部决策者的能力相差较大, 决策不能得到统一, 甚至受决策者的主观臆断来确定公允价值, 这就导致市场不够活跃, 许多无形资产市值无法确定其真实价值, 从而无法给予合理的定位。而且, 未来现金流的计算方法尚不完善, 无法计算现实价值和未来价值的差额, 难以得到准确的公允价值信息, 直接影响公允价值的使用。
四、提高公允价值应用效率的对策
我国新会计准则最突出的亮点就是引入公允价值, 公允价值的实施是会计领域的一个重要项目和系统工程。推进公允价值在我国应用的措施有以下几点。
(一) 完善我国公允价值理论体系。
在基本准则中我国并没有详细的公允价值规则, 并且新会计准则是根据市场出现的新常态进行修订的, 新准则体系尚不完善, 不能完全应对现在及未来经济社会飞速发展中出现的新问题, 所以需要不断修订会计准则体系, 以适应社会发展的需求。公允价值的概念应当加入在即将修订的会计准则中, 一是要提出更严谨的公允价值的定义, 避免假大空的描述;二是可适当增强具体准则的系统性和理论的完善性;三是要有利于具体准则的贯彻实施。
(二) 进一步完善我国相关法规制度。
在新会计准则中, 公允价值相关法律法规的不健全已经严重制约了我国企业的发展, 特别是上市公司。如今, 上市公司对会计制度进行充分研究之后, 利用会计制度的漏洞进行造假, 提供虚假的会计报告, 这样严重影响着我国经济发展, 所以, 我国必须对会计准则中的一些相关条款进行调整和完善。一是要逐步完善现行的会计制度。对一些造假行为制定严格具体可量化的处罚条款, 避免出现利用会计计量操纵利润的行为。二是对我国证监会发布的有关法规进行修改。上市公司的财务计量记录和报告受相关法律法规的影响比较显着, 所以上市公司的财务指标计算和披露的会计信息必须符合会计准则。我国企业在违规违法中所需要的成本低, 这造成了企业对于违规、违法无所畏惧。所以, 如果想让企业自觉地遵纪守法, 减少造假现象的发生, 就必须在完善会计制度和修改相关法规时, 要着重提高违规违法的成本, 让违法违规企业和相关责任人付出惨痛代价。因此, 要预防利用公允价值计量标准操控利润的现象出现, 就必须实行新会计准则和完善相关的法律法规。
(三) 完善市场经济体制建设。
市场经济发展不完善是制约目前公允价值计量应用困难的主要原因。公允价值的获得需要加强市场经济的建设, 市场经济的高度发达有助于活跃市场。公允价值从实质上来说, 是存在于统一而又竞争非常激烈的交易市场中的, 所以必须提高我国的市场化水平。活跃的市场环境是在市场中那些具有同性质的对象, 在公开的市场价格的环境下, 随时随地找到买家和卖家进行自由的交易。要营造高市场化水平的经济环境, 就需要完善资本市场制度, 扩大债券业、票据、外汇行业、黄金等市场繁荣程度, 还要提高房地产市场、金融交易市场和生产要素市场交易的竞争力。
(四) 提高会计人员素质。
公允价值的评估需要具有专业知识的会计机构和扎实的专业素养的工作人员, 专业素养如果不太高, 那么就不可能合理地实施公允价值。所以, 提高会计人员的综合素质是更准确地获得公允价值的前提。一方面, 对于公允价值造假的事情要杜绝, 就必须要对会计人员进行法律和道德教育, 提高其思想素质, 从主观上磨消灭掉利润操纵的动机。让会计人员了解相关的法律法规, 让他们了解违反法律法规所应承担的后果和处罚, 从而使他们在处理业务的时候能够考虑到相关的法律法规;还要建立诚信负责机制, 或加强诚信立法来强制人们诚实守信。因为, 要从根本上消除虚假现象的发生, 必须让这些会计人员诚实守信, 树立求真务实的做人原则。诚信是阻断人们采取不正当行为的屏障。另一方面, 会计人员的综合素质对于公允价值的计量和使用影响也是非常大的, 如果会计工作人员的专业素养不够, 就会造成公允价值计量不准确, 使用起来不能发挥最大的作用, 因此财务工作者需要具备高水准的专业素养。同时使用公允价值时会计人员的职业道德也是非常重要的, 会计人员的职业道德决定了公允价值的可靠程度, 如果会计工作人员对公允价值观念理解比较深入, 水平比较高, 有利于进一步降低公允价值的取得成本。使用现金流量折现法对公允价值进行计量时, 需要专业的会计人员对折现现金流量和预期现金流量进行科学的计算。我国应该加大公允价值方面资金投入, 会计人员进行更加专业的培训, 设置更加标准的考核机制, 使会计人员的专业素养和职业道德得到同步的提高, 为我国经济的发展保驾护航。
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