一、会计本质及会计责任的产生
财务会计工作是企业内部的一项重要职能，是企业内部的会计人员，在管理层的指挥和领导下，确认、计量、记录、报告企业经营业绩的全过程。要探究会计师伦理责任问题，首先就需要了解会计的本质，会计责任的产生及其发展历程。
（一）会计的本质
任何存在着的事物之间都有一定的关系，人是会计活动中必不可少的因素，而人类所进行的任何活动都可以理解为人与人之间的一种关系，从这个角度来讲，会计的本质就是人的一种特殊活动，它作为人与人之间的一种特殊关系而存在。运用伦理学的相关理论对会计的本质分析来看，会计就是人与人之间的一种存在着伦理的活动，从伦理的本质来看，会计是道德现象、道德规范和道德活动所组成的一个集合。运用经济学的角度来分析，会计是作为一种产权制度，一种经济制度，一种有效的信息机制而存在的，它是企业利益相关者之间不断进行博弈的结果。
黑格尔的《精神现象学》中提到过，“在人们认识事物的过程中，必须要先认识事物的本质，在认识的过程中不能仅仅只停留在事物的表面及其浅显的内容上，而应该透过表面进而深入的研究其内部的、更深层次的本质”[1].
任何存在着的事物都有其与生俱来特性，这种特性就是它的本质。本质是不能通过直接的观察就能够发现的，能够通过直观而被人们发现的只是事物作为存在的一种表现形式，要深刻理解事物的本质，就应该充分了解这一事物的表现形式，透过事物的现象来抓住事物之所以作为事物而存在的本质。因此，会计作为一种存在着的事物，必然具有其本质，在进行管理、核算、监督等活动时，其本质就能深刻体现出来。
1.关于会计本质的四种论点
随着社会的不断发展，对会计本质的研究逐渐深入，主要表现为以下几种：
（1）管理工具论
管理工具论将会计的本质理解为是一种手段和工具，通过运用这种手段和工具来对经济活动进行管理。会计工作是一个具体的概念，它是作为会计从业人员的会计师所要做的一些具体工作。会计是一个比较抽象的概念，可以理解为是一种专业手段，会计从业人员利用这种专业手段从事会计活动。会计作为一个概念性的体系，具有独立性和抽象性等特征。
（2）艺术论
在西方国家比较盛行的是将会计的本质理解为一种艺术，一种方式和方法。它对经济主体之间的交易进行记录和总结，并根据所记录的资料做出相应的报告和解释。艺术论者对“艺术”一词进行了解释：“艺术有一部分是科学”[1].从这一解释可以看出，艺术论者认为会计从业人员应该充分运用其专业知识，发挥其创造性技巧和能力，来对会计活动中的某些特定的问题加以解决，只有以此作为基础，会计才能被称为是一种艺术。
（3）信息系统论
会计是以提供财务信息为主的经济信息系统。我国学者提出：“会计从其作为一个系统而存在的本质上来讲，它就是一个信息系统”[2]的观点，不久之后，经许多经济学家和会计学家的研究表明“会计作为一个经济信息系统而存在，并且这种经济系统里提供的主要信息是财务信息”[3],此外，他们还指出“会计的根本目的是为了提高企业和各单位活动的经济效益，它是为加强经济管理而建立的，作为一个经济信息系统它主要提供的是财务信息”[4].
（4）管理活动论
管理活动论将会计的本质概括为：会计是一种进行经济管理的活动，其本身就具有管理的性质。随着我国会计工作的不断专业化和完整化，“会计管理”概念被提出。“会计是经营管理的核心，是反映和控制经济活动并使之达到一定目的的一种能动行为，是有组织、具有管理职能的一种管理活动”.会计居于其核心地位，可以将其理解为一种能动的行为，通过这种能动行为可以使经济活动达到其目的。标志着会计管理理论初步形成的两本着作是：《会计理论专题》和《责任会计的理论和实践》，它是以前人的研究作为基础，结合现有的最新的研究成果，将会计作为一种管理活动而进行深入的研究和探讨，不断地加深对于作为管理活动的会计本质的挖掘。
2.会计本质的实践观研究
会计作为一个存在着的事物，必然具有价值，因此，从实践的角度看会计的本质，也就是看其存在的价值。对于哲学中关于价值哲学理论的研究表明，主观主义价值只重视主体的作用，客观主义价值论只重视客体的作用。可以看出它们都是片面的，只看到了主体作为主体和客体作为客体各自的单方面的作用，而忽视了主体和客体之间存在的相互作用，因而就会对人类实践活动和实践结果的把握不够全面准确。实践在马克思主义哲学中占有非常重要的地位，马克思主义哲学对实践做出的考察是科学而全面的，他第一次把科学的实践观引入哲学之中。马克思主义哲学的实践观是打开各种价值现象之门的钥匙。我们应该以实践的价值哲学作为我们研究会计价值本质的哲学基础。会计价值通过实践来创造，会计价值通过实践来证明，会计价值通过实践来得到实现。总之，要正确理解会计价值，正确认识会计本质，那么就要从实践出发。
首先，会计价值的创造是人类通过正常有序的会计实践活动创造出来的。会计实践活动包括三个方面：会计实践主体、会计实践客体和会计实践中介。实践主体是具有一定的实践能力并实际地从事一定的实践活动的人。这里的主体是指处于一定历史条件和社会关系中从事实践活动和认识活动的人。相应地，会计师是作为实践主体的一个组成部分而存在的，他必然具有一定的会计实践能力，运用这种能力在一定的社会历史条件和社会关系中进行其专业的会计实践活动和会计认识活动。会计实践主体对会计实践客体有支配和控制作用，它可以改变客体的存在形式和运转方式；同样的会计实践客体又会对会计实践主体的能动作用进行限制和制约，它限制着主体在一定的范围内进行会计实践活动。实践的中介是在实践活动中把实践主体和实践客体联系起来的纽带，是实践主体用以探索和改造实践客体并把主体的实践能力现实地传导到实践客体的媒介，它是各种实践手段的总和。在现代经济社会中，会计实践中介主要是电子计算机为主，传统的手工账簿已经逐渐退出历史舞台。会计实践活动的结果是产生真实可靠的会计信息。
要使会计信息得到充分利用，就必须对会计实践活动过程进行严格地控制，不断地监督和管理，使其始终在合理正确的轨道上前行。
其次，会计价值是通过人类会计实践活动得到证明的。主体与客体之间是相互作用的，具体表现为三种形式。实践的最终目的是认识世界、改造世界，使其价值得以充分发挥。实践决定认识，认识来源于实践，它们互为因果。在会计实践活动中，会计师经过具体的会计实践活动，得到了充分的对于会计实践活动的认识，经过对这些认识的加工和处理，就产生了会计活动实践的结果--会计信息，正确的、可靠的会计信息的提供，使得会计实践活动价值的实现成为可能。马克思主义哲学实践观指出，实践的最终目的是调整和改革人与人之间的社会关系，它的最基本形式是改变自然物质的生产活动方式，它是一种科学的实验活动。当前在证明会计价值的研究方法中，规范研究方法和实证研究方法就是两种基本的会计实践活动。会计实践决定了会计认识的产生，会计认识指导会计实践的进行。会计实践的目的在于发现现阶段会计工作中的不足之处，通过对这些不足之处的全面分析，产生会计认识，得出会计理论，并运用所得到的会计认识和会计理论对会计工作中的不足之处加以改进，以满足利益相关者的需要，使会计价值得到证明。
（二）会计责任产生的社会历史背景
财务会计的发展历史相当悠久，它随着社会生产的发展、社会经济关系和制度的变革得以不断地发展和完善，相应地会计责任也会随之不断的发展和完善。
1.会计责任的历史演进
（1）19 世纪以前的会计责任社会化
中世纪的地中海沿岸最先出现了现代会计的萌芽，它的诞生标志是复式簿记的出现，复式簿记是伴随着当时的商业贸易活动而产生的。据考证，12 至 13 世纪在意大利商人和银行家的账簿中就出现了复式簿记系统，在账簿中，他们把业主的个人业务和企业的业务分开记录，但会计分期的概念尚未形成。当时商人们所进行的合伙贸易活动时间都很短，属于一种短期贸易，没有持续经营的概念，他们都是在一次性贸易或合伙经营期结束时进行损益计算。
欧洲商业贸易中心在 15 世纪末开始发生转移，复式簿记从地中海沿岸开始很快地传入了德国、英国、法国等国家。复式簿记在欧洲大陆的广泛传播时期是 15 世纪到 19世纪上半叶。在这期间，逐渐形成了会计分期的观念，人们开始定期对财产目录进行清查并编制清册，这样在计算损益、掌握和控制全部财产方面更加的方便和准确，这为资产负债表的出现奠定了基础。同时，长期持续经营的不断出现，也使得定期编制资产负债表这一会计惯例的出现成为可能。
（2）19 世纪至 20 世纪初会计责任社会化
现代会计发展的重要时期集中在 19 世纪至 20 世纪初。当时工厂制度开始建立，并逐步得到了发展和完善，经营模式呈持续性状态在不断进行扩大，工厂生产中采用的机器设备逐渐增多，固定资产数量大幅度增加，为了准确的核算成本，计算收益，折旧思1需求，股份公司形式的不断发展使得投资者与经营者日益分离。收益表的重要性越来越凸显出来。收益表的主要作用是将投入资本与获取的报酬进行区分，这样就能够使企业主清楚的了解自己投入企业的资本产生了多大的收益，投入与产出是否相配比。
从 19 世纪下半叶开始，受到股东利益的驱使，对会计信息的要求就变得越来越高，向利益相关者提交的会计报告都是经过职业会计师的审核的。在此期间，会计的服务对象开始多元化，他们不再仅仅为单一的企业主服务，而且还要为企业外部的相关利益集团提供准确真实的会计信息。社会生产的不断扩大，相应的企业的生产经营规模也随之扩大，维持大规模的持续性生产必然需要大量资本的投入，单一的投资者已经很难满足其要求，于是为了适应这种发展的需要，各种形式的股份公司便应运而生。股份公司的出现伴随着资本的所有权与经营权的逐步分离，企业的所有者失去了企业经营管理的权利，企业股东为了不使自身利益受到损失，往往就需要及时、准确、全面的了解企业的财务状况和经营成果。为了适应经济发展的需要，会计目标也在不断地进行转变之中。
会计信息的使用者从单一的业主扩大到所有的投资者。会计信息使用者范围持续不断地扩大，相应地会计信息失真的危害范围也会随之扩大。因而，会计责任也开始向社会化发展。
（3）20 世纪 30 年代以来会计责任社会化
企业中进行的经营活动开始由专门的经理来进行控制和管理。受利益驱动，企业投资人和债券人都迫切需要了解企业的经营情况，收益情况和财务情况等方面的信息，以便进行相关的经济决策。因此，企业会计从业人员不仅要为企业主提供相关经济状况，而且还要为债权人提供同样的会计信息。传统会计逐渐演变为对外会计。
“公认会计原则”产生于 20 世纪 30 年代，它的出现是为了确保会计财务报表的真实有效，提供会计信息的可比性，为企业内外部利益相关者进行投资决策提供帮助。企业财务报表由最初的向企业主提供逐渐转变为向股东提供，向债权人提供；随着股份制公司规模的不断扩大，向社会大众提供会计报表，以满足潜在投资者的投资需要也成为会计责任的另一种表现。为随时掌握企业的生产经营情况及其经营成果，政府部门和审计机构就需要企业的相关财务信息和相关税收信息，以便对其进行监督和管理。会计目标朝着越来越多元化的方向不断发展，它不仅要求对企业的资产状况做出及时准确的反映，在计算收益和纳税时全面精确，同时还要求为企业的利益相关者做出决策提供有力信息。由此可见会计责任的社会化正在一步一步的发展和完善之中。
研究会计责任的发展史可以看出，会计的服务对象越来越大众化，因而对于会计责任的社会化发展要求也越来越高。
2.会计责任社会化发展的规律
任何事物的发展变化都是有规律可循的，由于会计的发展和完善是一个长期的过程，因此可以从会计责任社会化发展的过程中得出两点规律：
（1）科学技术的推动是潜在动力。
现代社会，科学技术的不断发展推动着人类文明的整体进步与发展。新科技革命的产生与发展，引发了创新新浪潮，科学技术成果的转化周期和产业的更新换代周期大大缩短。一直以来，科学技术都被奉为第一生产力，在科学技术的纵向发展过程中，产生了许多科学理论，获得了许多科技成果，同时在科学技术的横向发展过程中，使其在各种知识和学科间进行渗透，结合多种技术知识产生新学科，新知识和新技术。科学技术的纵向和横向发展，都直接或间接地影响着社会生产力，促使着社会生产力的提高。
互联网技术的发展使得世界的范围“缩小”,各经济主体进行信息收集、处理和交流更加方便快捷。财务管理的模式也随着互联网的普及而发生着改变，互联网的利用使得财务管理中进行实时监控成为可能。互联网在财务管理中主要是被大企业集团用来对其下属机构进行账务的远程处理，远程查账、远程审计等远距离的财务监控。这种管理模式的创新，大大地提高了企业的竞争力。可见，作为第一生产力的科学技术，使得企业的持续性经营成为可能。随着经营方式的不断灵活多变，传统会计逐渐向现代会计进行转化，会计责任也相应地产生了变化。
（2）资本市场的发展是直接动因
可以从纵向和横向两个角度来对资本市场进行划分：从纵向划分，可以将资本市场分为股票市场、债券市场、基金市场等等；从横向划分，可以将资本市场分为主板市场、二板市场、创业板市场等等。资本市场主要通过大量动员储蓄，来满足不同的融资者在进行大规模投资时对资本的需求。金融产品的不断更新换代，各种证券、期权等衍生产品迅猛发展，都大大的满足了投资者和筹资者为了规避和降低投资风险的需求。
经济效率的提高依赖于资本的自由流动，在资本市场上，资本的流通转让速度往往很快，因此投资者的变化速度也非常快。投资者在进行投资时，往往需要对所投资企业进行详细了解，而最主要的就是对企业财务状况的掌握。财务状况在投资者做出投资决策过程中占据着主要地位，因此会计信息的真实有效就显得非常重要。越来越多的人开始在做出投资决策时依赖于会计信息，因而，会计师作为会计信息的提供者，应该对他们所提供的会计信息负责，应该对其所服务的对象承担一定的责任。
