一、引言
近期，备受关注的万福生科案又有了最新进展，万福生科在2014年12月29日晚间发布公告称，公司收到湖南省长沙市中级人民法院的《刑事判决书》，经长沙中院审理查明，万福生科欺诈发行股票罪罪名成立，公司被处罚金人民币850万元。
上市公司财务造假行为严重地扰乱我国资本市场的发展秩序，影响资本市场资源的合理配置。为了促进我国资本市场的健康规范发展，本文以万福生科财务造假案为例，着重分析万福生科财务造假案中各方人员所扮演的角色，进而为规范各方的行为提出建议，以期防止该类案件的再次发生。
二、万福生科案例回顾
万福生科（湖南）农业开发股份有限公司（股票代码300268）是一家从事稻米精深研发、加工和销售的企业，其前身是2003年5月8日成立的湖南省桃源县湘鲁万福有限责任公司，2009年完成股份制改造，2011年9月27日在深圳证券交易所创业板上市。然而，仅仅11个月之后，湖南省证监局在对万福生科例行检查时发现其存在三套账，即银行账、税务账和实际的业务往来账，涉嫌严重违反证券法律法规。随后，万福生科先后被湖南证监局和证监会立案调查。调查发现，万福生科在上市前后的2008年至2012年上半年，四年半的时间内累计虚增收入9.28亿元左右，虚增营业利润2.23亿元左右，虚增净利润2亿元左右，其之前披露的净利润大约97%都是造假虚增。万福生科的造假数额之大、造假手段之新奇，都创造了近年之最，被称为“创业板造假第一股”.
三、万福生科案例中各方行为分析
万福生科能够造假成功，顺利骗过证监会发审委，成功上市并多年未被发现，是多方人员共同参与、努力的结果，这其中会计人员、财务总监、审计人员都有不可推卸的责任。
（一）会计---造假的直接执行者
在万福生科造假案中，会计人员是造假的直接执行者，在公司管理层的授意下，会计人员直接制造了虚假的原始评价、虚假的会计凭证、虚假的财务报表。
1.虚假的原始凭证
万福生科的主要造假手段是伪造凭证，虚构收入。为了让虚假业务看起来真实合理，万福生科按照业务流程，伪造了销售合同、仓库出入库单、运输单据、销售发票、银行单据等，没有这些原始单据的配合，万福生科财务报表上虚构的大额销售便无从说起，这导致了原始凭证的失真。
2.虚假的会计凭证
在万福生科2012年10月25日发布的更正报告中，多项业务的数据发生大幅度缩水。例如，公司2012上半年的预付账款金额总数为1.45亿，更正后变为1.01亿，前后金额相差0.44亿之多，从中可以分析出，万福生科因预付工程款、设备款等确实曾预付给一些公司预付款项，双方有银行往来账目，但万福生科在原始单据的基础上，总共虚增金额0.44亿元，导致会计凭证失真。
3.虚假的财务报表
最后，虚假的原始凭证和会计凭证，必然导致据此编出的会计报表数据严重失真。
（二）管理层---造假的策划者
管理层是造假的策划者，在这里主要分析万福生科的董事长龚永福先生和财务总监覃学军女士。龚永福文化程度不高，作为一个白手起家的草根企业家，他更关注产品的市场和销售，而不太关注公司的财务，把公司财务基本上交给覃学军，而覃学军仅有大专学历，此前未有上市公司财务经验。她从万福大米厂的会计开始干起，一步步做到了上市公司万福生科的财务总监，她的成长可以说是万福生科董事长龚永福一手栽培与提拔的，所以她主持的公司财务部门完全就是公司董事长意志的推行部门。为了美化公司业绩，在董事长的授意下，财务总监从外部找来高手策划指导公司的造假，并最终骗过了会计师事务所、保荐机构和发审委，使公司成功上市。
（三）审计---造假的纵容者
审计人员是造假的纵容者，在万福生科造假事件中，中磊会计师事务所未能保持应有的职业谨慎，未能执行充分、适当的审计程序，没有获取充分的审计证据，因而未能识别出其虚假错报，在一定程度上纵容了造假。在中国证监会因万福生科事件给中磊会计师事务所及签字注册会计师王越、黄国华所下发的行政处罚决定书中，证监会认为中磊会计事务所及其注册会计师存在两点明显失职：第一，IPO审计阶段函证程序缺失；第二，IPO审计阶段未对评估的重大错报风险实施恰当的审计程序。
对于第一点，中磊会计事务所及其注册会计师在审计万福生科IPO财务报表过程中，未对万福生科2008年年末、2009年年末的银行存款、应收账款余额进行函证，也未执行恰当的替代审计程序。其中，银行存款函证程序的缺失，导致中磊会计事务所未能发现万福生科虚构一个桃源县农信社银行账户的事实，万福生科2008年以该银行账户虚构资金发生额2.86亿元，其中包括虚构收入回款约1亿元；应收账款函证程序的缺失，导致中磊会计事务所未能发现万福生科2008年、2009年虚增收入的事实。
对于第二点，中磊会计事务所及其注册会计师在评价万福生科舞弊风险时，认为其管理层为满足上市要求和借款融资需求，有粉饰财务报表的动机和压力。在已识别出包括营业收入、应收账款、预付账款等在内的重大错报风险领域的情况下，中磊会计事务所及其注册会计师未实施有效的进一步审计程序。
中磊会计师事务所及其注册会计师的上述失职，导致了审计的失败，纵容了造假。
四、万福生科案例启示及建议
（一）对会计人员
会计从业人员首先要强化法制观念，心中要牢记《会计法》和《会计职业道德准则》，时刻提醒自己坚持准则、不做假账。其次，要提高专业素质，不仅要丰富自己的理论知识，还要掌握熟练的业务技能。最后，要坚守道德底线，会计从业人员应积极参加职业道德教育，不断提升自己的道德修养、树立正确的职业道德观念，即使面对领导的胁迫也要坚持底线。
（二）对管理层
对管理层来说，应强化其责任意识，提高管理者对虚假会计信息负责的责任意识，约束高管的短期化行为并使其自觉对上市公司的造假行为进行监督。可以从两方面来努力：其一，在公司内部大力宣传法律知识，使高管了解会计造假需承担的责任；其二，培养企业家精神，具有企业家精神的管理者会为了目标不断提高自身素质和涵养，并自觉服务于公司的长远发展，而不是只注重短期的业绩而损害中小投资者利益。
（三）对审计人员
审计人员在实务中，首先应保持执业谨慎态度，审慎地选择客户，深入了解客户的业务和经营状况。在审计过程中，应坚持风险导向原则，结合企业的内外部环境，评估企业的经营风险，并依据不同的风险合理确定审计方案，执行审计方案时，要严格遵循审计准则的要求、保质保量的完成审计程序，获取充分的审计证据。其次，应特别重视函证程序，注意对函证过程的控制，函证结果不能满足于“金额相符”.最后，建立健全一套严密、科学的内部质量控制制度，并把这套制度落实到每一个部门和每一项业务，保证会计师事务所的审计质量。
参考文献：
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